MESTRADO EM DIREITO

  

LIMITES DECORRENTES DE VEDAÇÕES

ESPÉCIES DE VEDAÇÕES

LIMITES FORMAIS E SUBSTANCIAIS

 

 

 

 

 

 

Disciplina: Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar

 

Orientador : Dr. Alberto Nogueira

 

Mestranda : Norma Chrissanto Dias

 

 

99.1

ABRIL/99

                  

 

 

 

ÍNDICE

 

 

 

Introdução.                                                                            

 

 

Poder de tributar e suas limitações.                                         

 

 

Espécies de Vedações.                                                              

 

I - vedações extraídas dos princípios tributários expressos.     

II – vedações extraídas dos princípios tributários implícitos. 

 

 

Princípios constitucionais da tributação e sua classificação .   

 

 

Limites Formais e Substanciais .                                             

 

CONCLUSÃO.                                                                        

 

 BIBLIOGRAFIA                                                                                                                                                       

 

 

INTRODUÇÃO

 

 

                   No sistema tributário nacional , a competência tributária discrimina as receitas dos tres níveis de governo – União , Estado-membro e Município – retirando qualquer possibilidade de acumulação ou concorrência entre  ditos níveis, observadas , de qualquer forma, as normas federais . Esta em síntese, a noção de limitação do poder de tributar ( arts. 150 a 152 da CF ).

                   Por outro lado , segundo ensinamento de Luiz Emygdio R. da Rosa , subordina-se a vários princípios que configuram garantias constitucionais dos contribuintes, conforme reconhece o art. 150 CF , sem prejuízo de outras, e, em contrapartida , constituem limitações ao poder de tributar, exprimindo-se  em forma de Vedações Constitucionais às Entidades tributantes .

                   O objetivo do presente trabalho é estudar as limitações decorrentes destas vedações , suas espécies e os limites formais e substanciais a serem observados.

 

DIREITO TRIBUTÁRIO

LIMITES DECORRENTES DE VEDAÇÕES

ESPÉCIES DE VEDAÇÕES

LIMITES FORMAIS E SUBSTANCIAIS

 

Poder de tributar e suas limitações [1] [2]

                  

                   O poder de tributar , atributo próprio da soberania do qual é investido o Estado, tem no Brasil o seu exercício inteiramente disciplinado pela Constituição. Esta define o Brasil como uma Federação  e a conseqüência deste regime é a peculiar repartição de competências entre os quatro tipos de pessoas com capacidade política que compõem  a federação brasileira : União , Estados, Distrito Federal e Municípios. Estas não exercem poder, apenas fatias de poder ,denominadas competências. A Constituição Federal traça o perfil das competências tributárias com contornos rígidos  : consagra regras que autorizam o exercício do poder de tributar, conjugadas com outras que definem os limites em que esse poder deve ser exercido.

                   No campo tributável entregue às quatro pessoas com capacidade política, a faixa circunscrita de competência legislativa, autorizativa para a instituição de impostos, encontra contornos rígidos entre os arts. 153 a 156 : nos arts. 153 e 154 estão as normas que definem positivamente a competência impositiva da União ; no art. 155 estão as normas que definem positivamente a competência impositiva dos Estados e Distrito Federal ; no art. 156 estão as normas que definem positivamente a competência impositiva dos Municípios. Tais competências , além de privativas , são exclusivas.

                   Na Seção II , do Capítulo I , do Título VI da Constituição Federal, encontram-se as mais importantes limitações ao poder de tributar.

                   É assim, a competência tributária limitada no seu nascedouro, tanto pelas normas autorizativas do exercício do poder de tributar quanto pelas vedações também expressas no texto constitucional, conformadoras dos limites em que esse poder deverá ser exercido.

                   Embora a Constituição diga que cabe à lei complementar regular as limitações constitucionais do poder de tributar ( art. 146,II ) , ela própria já o estabelece mediante a enunciação de princípios constitucionais da tributação. Tais princípios são plenamente eficazes , no sentido de não dependerem  daquela lei complementar para sua incidência direta e imediata aos casos ocorrentes. A lei complementar poderá apenas estabelecer restrições à sua eficácia e aplicabilidade ; no caso, não será rigorosamente lei complementar, pois não integra a eficácia das normas que contêm aqueles princípios; ao contrário, será lei restritiva da eficácia e aplicabilidade referidas normas, que, por isso, se transformaram em verdadeiras normas de eficácia contida [3].

                        Para o professor Alberto Nogueira [4] , as limitações ao Poder de tributar , que para ele se qualificam de  “tradicionais ” ( no sentido de sua correspondência com o clássico “Estado de Direito”) , são basicamente de tres tipos : 1º - decorrentes das competências ; 2º - decorrentes das vedações ; e 3º - decorrentes dos princípios.

                   Numa  reflexão simplista , podemos afirmar que as vedações ao poder de tributar ou são decorrentes das imunidades ( não incidência , C.F. art. 150, VI ) ou dos princípios .

                   Para Ives Gandra Martins[5] seis princípios são fundamentais às vedações  constitucionais  ao poder de tributar. São eles : princípio da legalidade , princípio da isonomia , princípio da anterioridade , princípio da irretroatividade, princípio da vedação de confisco, princípio da vedação à limitação ao tráfego de pessoas  ou bens no País.

                               Já  Fábio Fanucchi [6], arrola entre os princípios inerentes às vedações constitucionais ao poder de tributar, o da legalidade, da anualidade, o da limitação ao tráfego de pessoas ou bens no País, o da uniformidade.

                        Edvaldo Brito [7] [8],  ao analisar as limitações ao poder de tributar como direitos do contribuinte, caracteriza o rol das limitações como verdadeiro  “ Estatuto do Contribuinte ”, entendendo-se por este :  “o sistema de princípios, normalizados ou não, que disciplina as relações jurídicas entre o Estado-Administração e o indivíduo, objetivando ,não  só, certificar  a este último, a certeza do direito, mas também, dar-lhe segurança jurídica, no cumprimento da prestação pecuniária tributária. Neste sistema, os princípios são do tipo princípio-garantia porque protegem as prerrogativas do indivíduo de violação pela Administração , vinculando-a ao legislador, na sua aplicação. Nem  é necessário que estejam  normalizadas na ordem jurídica positivada, uma vez que participam dos direitos inatos do homem , como o são o gozo da vida, da liberdade, com os meios de adquirir e possuir a propriedade e procurar obter a felicidade ( o bem estar) e a segurança.”

                        Luiz Emygdio F. da Rosa Jr.[9] ensina, igualmente, que as limitações constitucionais ao poder de tributar resultam de princípios gerais de Direito  Tributário, que decorrem de todo o sistema jurídico tributário brasileiro e se encontram na sua grande maioria localizados na Constituição Federal e no Código Tributário Nacional. Esses princípios tributários podem estar expressos na Constituição ou resultarem do regime federativo e do sistema tributário nacional, caso em que devemos denominá-los de princípios tributários implícitos. Os princípios tributários implícitos diminuíram[10] porque a C.F. de 1988 consagrou como expressos os princípios da igualdade tributária, da capacidade contributiva , da irretroatividade da lei fiscal e da utilização do tributo com efeito confiscatório.  De outro lado, os princípios podem ser gerais , referindo-se a todos os tributos, ou específicos porque pertinentes a determinados tributos.

 

ESPÉCIES DE VEDAÇÕES [11]

 

I – QUE SÃO EXTRAÍDAS DOS PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS EXPRESSOS :

 

1 – princípio geral da legalidade tributária – art. 150 , I [12]

                   Tal princípio deve ser aplicado a todas as espécies do gênero tributo, inclusive , aos que não existem autonomamente como espécies tributárias ( empréstimos compulsórios e contribuições parafiscais ) .

                   Tanto o art. 150, I da C.F. , quanto o art. 9º, I do CTN referem-se a lei e não legislação.

                   O CTN distingue esses dois termos e essa distinção foi recepcionada pela Constituição.

                   Assim, legislação tributária “compreende as leis , os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem  no todo ou em parte , sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes” ( art. 96 CTN ) . Em outras palavras, legislação tributária significa norma jurídica em sentido lato, não importando a sua origem.   De outro lado, o CTN refere-se ao termo lei em seu sentido restrito de lei propriamente dita, lei formal, para significar a norma jurídica emanada do Poder Legislativo, como órgão de representação popular, e que tenha observado todas as formalidades constitucionais para sua aprovação.

                   O princípio da legalidade tributária deve ser observado por todas as pessoas jurídicas de direito público interno que possuam competência tributária por força do art. 150, I CF e art. 9º, I CTN.

                   O tributo pode ser instituído ou majorado por simples lei ordinária, excetuando-se as hipóteses do art, 154, I , 195, 4º e 148 da CF . A exigência de lei complementar nesses casos visa a resguardar melhor o contribuinte em relação à criação dos mencionados tributos.

                   Por outro lado, as obrigações tributárias acessórias, por serem meros deveres instrumentais que o contribuinte deve cumprir no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, não estão sujeitas ao princípio da legalidade restrita , vez que o art. 113 § 2º do CTN reza que elas resultam da legislação tributária e, não , da lei em sentido restrito.

                   O art. 153, § 1º da CF não autoriza em hipótese alguma a instituição de tributos por mero decreto do Chefe do Poder Executivo, devendo ser destacado que a faculdade ali mencionada não é privativa dele porque o dispositivo constitucional a ele não se refere, podendo, portanto,  emanar de autoridade hierarquicamente inferior . Alterar, significa tão somente aumentar ou reduzir as alíquotas dos mencionados impostos. As exceções mencionadas no dispositivo têm finalidade extrafiscal porque são instrumentos de que se vale o Estado para intervir no domínio econômico para resolver problemas da conjuntura econômica mediante rápido manejo das alíquotas dos mencionados impostos, que não pode aguardar a tramitação de projeto de lei, pena de se inviabilizar a medida preconizada.

 

2 – princípio geral da igualdade tributária  - art. 150 , II [13];

                   Este princípio vem expresso  pela primeira vez na nossa Constituição , pois até então era considerado como princípio da igualdade de todos perante a lei.

                   O princípio da igualdade tributária comporta duas vertentes : a generalidade e a uniformidade dos tributos. Pela primeira se entende que todos devem pagar tributo sem haver desigualdades fiscais. Pela Segunda, significa que os tributos devem ser repartidos entre os cidadãos com critérios idênticos. A igualdade tributária decorre da natureza jurídica da relação entre o Fisco e o contribuinte, constituindo-se em um reforço ao princípio da legalidade tributária, porque ao enunciar que todos são iguais perante a lei fiscal, está se reiterando o princípio pelo qual o tributo só pode ser instituído por lei formal.

 

3 – princípio geral da irretroatividade da lei fiscal – art. 150 , III a ; [14]

                   Este princípio não se encontrava expresso nas nossas Constituições anteriores . Entendia-se que era considerado implícito como decorrência do princípio genérico de que a lei não pode prejudicar o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

 

4 – princípio específico da anterioridade da lei fiscal – art. 150, III b[15] ;

                   Constitui juntamente com o princípio da legalidade tributária um esteio fundamental para a defesa do contribuinte contra o abuso por parte do Estado. Evita que o contribuinte seja apanhado de surpresa no transcorrer do exercício financeiro.

                   Deve ser notado que o legislador constituinte preferiu fazer referência não à vigência da lei, como ocorria  na Constituição anterior, mas à sua publicação.

                   São exceções ao princípio da anterioridade da lei fiscal : art. 150 § 1º ( - são tributos que têm uma finalidade extrafiscal )  , art. 148 ( - as causas emergenciais aqui arroladas, por si só justificam a exceção  - ) , art. 149 c/c 195 § 6º da CF ( - também têm natureza extrafiscal - ).

                   O art. 104 do CTN deve ser interpretado em consonância com o art. 150, III b e 150 § 1º , 148 , I e 195 § 6º da CF , entendendo-se como se tivesse a seguinte redação : “Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei referentes a tributos, salvo os impostos sobre importação, exportação, IPI,  IOF , extraordinários por motivo de guerra, empréstimos compulsórios decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência e contribuições sociais.”

 

5 - princípio geral que VEDA a utilização do tributo com efeito confiscatório – art. 150,IV ;

Tributo[16]  com efeito confiscatório é aquele que pela sua taxação extorsiva corresponde a uma verdadeira absorção , total ou parcial, da propriedade particular pelo Estado , sem o pagamento da correspondente indenização ao contribuinte. A vedação do tributo confiscatório decorre de outro princípio : o poder de tributar deve ser compatível com o de conservar e não com o de destruir. Assim, tem efeito confiscatório o tributo que não apresenta as características de razoabilidade e justiça , sendo, assim, igualmente atentatório ao princípio da capacidade contributiva.

O art. 150, IV da C.F. limita-se a enunciar o princípio sem precisar o que se deve entender por tributo com efeito confiscatório. Daí, o referido princípio deve ser entendido em termos relativos e não absolutos, examinando-se, em cada caso, concreto , se a taxação  estabelecida pelo tributo atenta ou não conta o direito de propriedade.

 

6 - princípio geral que VEDA o estabelecimento de limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais e intermunicipais – art. 150 V; [17]

Justifica-se a limitação ao tráfego de pessoas por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais para assegurar a liberdade de ir e vir. Já ao vedar a limitação ao tráfego de bens por meio de tributos interestaduais e intermunicipais, visa a proteger a liberdade de comércio.

Ao fazer a ressalva constitucional ao pedágio, o entendimento é que o constituinte quis deixar extreme de dúvidas a natureza tributária do pedágio na espécie de taxa. Se, no entanto, os serviços de conservação ou reparação de vias públicas forem objeto de concessão a empresas privadas, a receita passa a ter natureza de tarifa ( C.F. art. 175 , III ).

 

7 – princípio específico  da imunidade tributária – art. 150, VI;

As imunidades configuram  privilégios de natureza constitucional e não podem estender-se além das hipóteses expressamente previstas na Constituição – art. 150 IV. Note-se que só existe imunidade quanto aos impostos [18] . Ela não beneficia as taxas nem a contribuição de melhoria nem as demais contribuições fiscais ou parafiscais. Há outras imunidades específicas, que se acham nos dispositivos constitucionais sobre não incidência de determinado imposto em hipóteses indicadas. Onde a  Constituição começa um dispositivo com a norma “ não incidirá”,  temos uma imunidade : art. 153, § 2º, II ; 153 , IV e § 3º, III ; 153 , VI e § 4º ; 153 § 2º . X  e 156 § 2º, I .

 

8 – princípio geral da uniformidade tributária – art. 151, I [19];

                   Trata-se da uniformidade tributária geográfica e decorre de um princípio maior que é a base do federalismo , pelo qual as unidades federadas devem ser tratadas de forma igual, a fim de que se assegure a unidade política e econômica do país. A uniformidade tributária é corolário do princípio da igualdade tributária ( CF art. 150,II ). A ressalva , admitindo a concessão de incentivos fiscais em benefício de determinadas regiões do território nacional porque não importa em discriminação odiosa, não fere, portanto, o princípio da igualdade.                

 

9 – princípio específico que VEDA  à União tributar a renda das obrigações da dívida pública dos Estados, Distrito Federal e dos Municípios, bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes – art. 151 , II;

                   A primeira parte do artigo  traz a consagração do princípio da isonomia e visa a evitar que a União , na obtenção de empréstimos , possa oferecer condições e vantagens que não possam ser oferecidas pelas demais entidades federadas. Disso resulta que é vedado à União tributar mais suavemente a renda de seus títulos e mais gravosamente a renda dos títulos estaduais, do Distrito Federal e dos Municípios.

                   A Segunda parte do artigo , tem por objetivo evitar a concessão de privilégios odiosos em benefício dos agentes públicos federais, mantendo-se intacta a isonomia.

 

10 – princípio geral que VEDA à União instituir isenções de tributos da competência dos estados, do Distrito Federal ou dos Municípios – art. 151, III [20] ;

                   Apesar da CF só se referir à União, é lógico que os Estados também não podem conceder isenções de impostos municipais. Segundo Luiz Emygdio F, Da Rosa Jr. a Constituição atual veda a isenção heterônoma, ou seja, a concedida por ente político não titular de competência tributária, só admitindo a isenção autônoma. Cita ele Roque Antonio Carraza vez que este último entende que os arts. 155 § 2º , XII, g, e 156 § 3º , II consagram  isenções heterônomas porque permitem  que a União, por lei complementar, possa conceder isenções em matéria de ICMS e ISS.                 

 

11 – princípio específico que VEDA aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços de qualquer  natureza, em razão de sua procedência ou natureza   - art. 152 – CTN – art. 11 ; [21]

                   Tal regra está em consonância com o art. 22, VIII que confere à União competência para legislar sobre comércio exterior e interestadual.

                   Objetiva essa vedação constitucional evitar que as referidas entidades tributantes dêem tratamentos fiscais distintos em razão da procedência ou do destino de bens da mesma natureza, visando a proteger, por exemplo, as mercadorias vindas de um estado em detrimento das que se originam de outros. Trata-se da consagração do princípio da uniformidade tributária como corolário da igual tributária.

 

12 -  princípio que VEDA a concessão de privilégios fiscais às empresas públicas e sociedades de economia mista não extensivos às do setor privado – art. 173 , § 2º ;

 

II – QUE SÃO EXTRAÍDAS DOS PRINCÍPIOS TRIBUTÁRIOS IMPLÍCITOS [22]:

 

1 – O que veda o imposto proibitivo.

                   Como tal deve ser considerado aquele que, por sua excessiva onerosidade, obsta o exercício de qualquer atividade lícita, bem como aquele que produz embaraços de tal ordem , que retira do contribuinte o estímulo normal ou o impulso animador do respectivo empreendimento. Entretanto, nem todo tributo excessivo é proibitivo, e como tal deve ser considerado apenas aquele que por sua incidência violenta sobre o contribuinte torne impossível o exercício de uma determinada atividade. A inconstitucionalidade de tal tributo repousa no fato de violar o inciso XIII do art. 5º da CF de 1988, que assegura a liberdade do exercício de qualquer trabalho   , ofício ou profissão , atendidas as qualificações profissionais que a lei estabelecer. 

 

PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS DA TRIBUTAÇÃO E SUA CLASSIFICAÇÃO NA LIÇÃO DE JOSÉ AFONSO DA SILVA.[23] ,[24]

 

                   O sistema tributário nacional subordina-se a vários princípios, que configuram garantias constitucionais dos contribuintes, conforme reconhece o art. 150 C.F., sem prejuízo de outras, e, em contrapartida, constituem limitações ao poder de tributar[25] . Exprimem-se em forma de VEDAÇÕES CONSTITUCIONAIS ÀS ENTIDADES TRIBUTANTES .

                   Podem ser classificados em :

 

I – Princípios gerais : porque referidos a todos os tributos e contribuições do sistema tributário. Estes, por sua vez são:

 

I.1- Expressos :

 

1º - princípio da reserva da lei ou da legalidade estrita – art. 150, I C.F. , admitindo a alteração , por decreto , das alíquotas de alguns impostos, atendidas as condições e limites estabelecidos em lei ( art. 153, § 1º C.F. ) , neste aspecto , importando no respeito ao princípio da legalidade genérica );

2º - princípio da igualdade tributária – art. 150, II C.F. – a norma se refere a qualquer tributo , mas é mais expressivamente dirigida aos impostos pessoais e o de renda. Em relação a este, contudo há se levar em conta a regra da progressividade agora constitucionalizada no art. 153, § 2º , I C.F. José Afonso da Silva , afirma que aqui se cuida da “igualdade em sentido jurídico como paridade de posição, com exclusão de qualquer privilégio de classe, religião e raça, de modo que os contribuintes, que se encontram em idêntica situação sejam submetidos a idêntico regime fiscal ”que coincide com a generalidade da imposição [26] e que, para realizar a justiça fiscal, depende de ser complementado com a igualdade em sentido econômico, fundada no princípio da capacidade contributiva ;

3º - princípio da personalização dos impostos e da capacidade contributiva – art. 145, § 1º C.F. O princípio da capacidade contributiva, segundo o qual o ônus tributário deve ser distribuído na medida da capacidade econômica dos contribuintes implica : a) uma base impositiva que seja capaz de medir a capacidade de suportar o encargo ; b) alíquotas que igualem verdadeiramente esses ônus. “ Este princípio tem o importante significado , destacado por Victor Uckmar [27] , consoante  afirmação de José Afonso da Silva [28] , na medida em que reafirma “o princípio ou preceito da igualdade de posições dos cidadãos diante do dever tributário de prover às necessidades da coletividade ”, que implica “ distribuição equânime dos ônus tributários” ;

4º - princípio da prévia definição do fato gerador ou princípio da irretroatividade tributária – 150, III , “a” C.F. que combinado com o princípio da anualidade , significa que o tributo ou seus aumentos somente incidem  sobre fatos geradores que ocorrerem  no exercício  financeiro seguinte  ao de sua instituição ou majoração ;

5º - princípio da anualidade do lançamento do tributo – art. 150, III , “b” – segundo o qual  o lançamento está vinculado a cada exercício financeiro, o que tem importância para a situação temporal  do fato gerador  da obrigação tributária . Ele não está mais condicionado  ao requisito  da prévia autorização  orçamentária como foi tradicional em nosso ordenamento constitucional , apenas se liga agora à anterioridade da lei criadora ou majoradora do tributo, em relação  ao exercício financeiro  em que deverá ser cobrado . Não se aplica aos impostos sobre a exportação, importação, produtos industrializados, operações financeiras e impostos extraordinários – art. 153, I , II , IV , V e 154, II C.F ;

6º - princípio da proporcionalidade razoável – art. 150 , IV C.F. regra que veda utilizar o tributo com efeito de confisco . Isso significa que o tributo não deve subtrair mais do que uma parte razoável  do patrimônio ou da renda do contribuinte. Aliomar Baleeiro[29] já o tinha como princípio implícito no direito de propriedade, constitucionalmente garantido , ao declarar   que     dentre “ os    efeitos  jurídicos  dos  art. 153 , §§ 1º , 11, 22

(- C.F./69 -),se inclui o da proibição de tributos confiscatórios, como tal entendidos os que absorvem  parte considerável  do valor da propriedade, aniquilam a empresa ou impedem exercício da atividade lícita e moral ” ;

7º -  princípio da ilimitabilidade do tráfego de pessoal ou bens – art. 150, V da C.F. A cobrança de pedágio é uma regra complementar do direito à livre circulação de pessoas e de bens. Segundo José Afonso da Silva [30] “o pedágio não era considerado tributo, mas uma forma de preço público. Agora, ao fazer a ressalva dele em relação aos tributos, fica ainda maior a dúvida, quanto a sua natureza. Enfim, ele está efetivamente no limiar do conceito de tributo, tudo dependendo de se dar, ou não razoável opção aos usuários quanto a outra via não sujeita ao pedágio; mas na medida em que se expande a todas as rodovias, sua caracterização tributária se acentua ;

I.2 – Decorrentes :

1º - princípio da universalidade – decorrente da norma do art. 19, III da C.F. significa que todo aquele que praticar o fato gerador da obrigação tributária deverá pagar o tributo respectivo , salvo casos expressos de isenção fiscal outorgada em lei que especifique as condições e os requisitos para sua concessão. A Constituição  menciona expressamente a universalidade  e  a  generalidade  apenas  em relação ao imposto de renda

( - art. 153 , § 2º , I  C.F. - ) , porém , se fosse aplicável somente a ele, seria um princípio específico, mas sendo uma regra que dimana do princípio constitucional que veda fazer distinções entre brasileiro ( - art. 19, III  C.F. - ), deve ser aplicado não só ao imposto sobre a renda. Para José Afonso da Silva [31] , “ prevendo-o especificamente para esse imposto, isso tem conseqüências especiais, como não admitir isenções também gerais e universais; quer dizer, se se dá isenção para determinado tipo ou classe de

rendimento, todas as pessoas que auferirem-no também ficam isentas” ;

2º -  princípio da destinação pública dos tributos – mencionado por Aliomar Baleeiro [32] como princípio implícito .  “O poder de tributar exprime-se , na Constituição, pelos dispositivos que o atribuem à União, Estados, Municípios e Distrito Federal, repartindo entre essas pessoas de direito público interno os vários impostos. Tributo, imposto designam,  em todas as línguas , pagamento compulsório ao Estado para o Estado. Só para o Estado se tributa. Não há tributo privado. Não o diz a Constituição, mas está implícito que esse poder extremo e fundamental corresponde aos encargos com o funcionamento dos serviços públicos, ou exercício das atribuições em que são investidas as tres órbitas governamentais ” ;

 

II – Princípios especiais – Constituem-se das VEDAÇÕES constantes dos arts. 151 e 152 C.F., que assim se discriminam:

 

1º -  princípio da uniformidade tributária – art. 151, I C.F. – art. 151 , I C.F. É princípio que se aplica aos tributos federais em geral ao imposto sobre  produto industrializado em particular. Ele encerra um sentido especial de política fiscal federalista. O dispositivo constitucional em causa admite incentivos destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País ;

2º - princípio da limitabilidade da tributação da renda das obrigações da dívida pública dos Estados, do Distrito Federal  e dos Municípios , bem como a remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para as suas obrigações e para seus agentes  – art. 151, III C.F. José Afonso da Silva[33] salienta que “com a regra de que o imposto sobre a renda há de atender os critérios da generalidade e das universalidade ( - art. 153 , § 2º , I C.F. - ) , praticamente seria dispensável a reafirmação do princípio ora em exame ” ;

3º - princípio de que o poder de isentar é ínsito ao poder de tributar – art. 151, III C.F. – segundo o qual quem tem o poder de impor determinado tributo é que tem o poder de estabelecer isenções . O regime constitucional anterior atribuía à União o poder de estabelecer isenções de impostos estaduais ou municipais em certas circunstâncias . Esse dispositivo nada mais é do que uma reação ao sistema anterior. Para recuperar o princípio acima bastava não autorizar a União a instituir isenções de tributos dessas entidades tributantes . A regra do art. 155 , § 2º , XII , “g” C.F. que prevê que a lei complementar regule a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal , isenções incentivos e benefícios fiscais sejam concedidos e revogados, não contraria o princípio porque são as próprias entidades tributantes que vão deliberar sobre o assunto ;

4º - princípio da não diferenciação tributária  - art. 152 C.F. - de acordo com o qual é vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino ;

 

III – Princípios específicos - Referem-se a determinados impostos. São eles :

 

1º - princípio da progressividade – referido expressamente ao imposto sobre a renda ( - art. 153, § 3º , I C.F. - ) e ao imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana ( - art. 156, § 1º e 182, § 4º , II C.F - ) . Imposto progressivo á aquele cuja alíquota aumenta à media que aumenta o ingresso ou a base imponível ; 

2º - princípio da não cumulatividade do imposto – art. 153, IV , § 3º , II , e 155 , I, “b”, § 2º  C.F. Aplicável aos impostos sobre produtos industrializados e sobre operações relativas à circulação de mercadorias e prestação de serviços , segundo o qual será compensado o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas operações anteriores ;

3º - princípio da seletividade do imposto – art. 153, IV, § 3º, I C.F. , aplicável obrigatoriamente ao imposto sobre produto industrializado. Esse imposto será seletivo em função da essencialidade do produto, sendo facultada a sua aplicação ao imposto sobre circulação de mercadorias e prestação de serviços, em função da essencialidade desses objetos ( - art. 155, § 2º , III - ), o que permite o estabelecimento de alíquotas diversas para esses produtos, mercadorias e serviços tributados, tendo em vista sua necessidade, utilidade e superfluidade, fatores que caracterizam genericamente graus de essencialidade;

4º - Imunidades [34] - As imunidades fiscais, instituídas por razões de privilégio, ou de considerações de interesse geral ( neutralidade religiosa, econômicos, sociais ou políticos ) , excluem a atuação do poder de tributar. Nas hipóteses imunes de tributação, inocorre fato gerador da obrigação tributária. Nisso diferem imunidades e isenções, pois, relativamente a estas, dá-se o fato gerador da obrigação tributária, mas o contribuinte fica apenas isento do pagamento do tributo. Como acima mencionado , as imunidades configuram  privilégios de natureza constitucional e não podem estender-se além das hipóteses expressamente previstas na Constituição – art. 150 IV. Note-se que só existe imunidade quanto aos impostos [35] . Ela não beneficia as taxas nem a contribuição de melhoria nem as demais contribuições fiscais ou parafiscais. Há outras imunidades específicas, que se acham nos dispositivos constitucionais sobre não incidência de determinado imposto em hipóteses indicadas. Onde a  Constituição começa um dispositivo com a norma “ não incidirá ”, temos uma imunidade : art. 153, § 2º, II ; 153 , IV e § 3º, III ; 153 , VI e § 4º ; 153 § 2º . X  e 156 § 2º, I .

 

Limites formais e substanciais

 

                   Segundo o professor Alberto Nogueira [36] , os autores costumam se referir a dois conceitos específicos de Constituição : no sentido formal e sentido material, servindo o primeiro deles para identificar o texto escrito e o segundo , independentemente de qualquer formalização, as regras pertinentes a determinadas matérias de nível constitucional.

                   Para o professor[37], a matéria constitucional – sendo ou não formalizada em um texto  - é tratada no Direito Constitucional da mesma maneira, sendo mais uma questão política  e de técnica a opção por um campo mais extenso ao nível da formalização.

                   Podemos afirmar, seguindo a lição de José Afonso da Silva [38] que a constituição em sentido formal é um conjunto de normas e princípios contidos num documento solene estabelecido pelo poder constituinte e somente modificável por processos especiais previstos no seu próprio texto. Já o modo de existir do Estado, na acepção ampla[39], é que se chama constituição no sentido material . Mais restritivamente [40], a constituição material designa as normas constitucionais escritas que regulam a estrutura do Estado, a organização de seus órgãos e os direitos  fundamentais do  homem, como bem ilustra o art. 178 da Constituição do Império.

Então o que vem a ser matéria constitucional ? Para o professor Alberto Nogueira [41], o  mencionado artigo 178 da Constituição de 1924 definiu com sabedoria o que é matéria constitucional : “ é só constitucional o que diz respeito aos limites e atribuições respectivas dos poderes políticos , e aos direitos políticos e individuais dos cidadãos ; tudo o que não é constitucional pode ser alterado , sem as formalidades referidas, pelas legislaturas ordinárias. Para ele , essa definição tem sido freqüentemente entendida como restritiva à formalização constitucional .”

Para José Afonso da Silva[42]  importa, pois, apenas o conceito de normas constitucionais formais, assim consideradas,  todas as que integram uma constituição rígida, nada interessando seu conteúdo efetivo, porque só elas constituem fundamento de validade do ordenamento jurídico. Mas para ele, é preciso notar [43] que as normas constitucionais, por natureza ( - normas constitucionais materiais - ) que aderem à constituição rígida também são constitucionais, evidentemente, até porque se tornam formais na medida em que nela foram inscritas, coincidindo aqui o material e formal. Isso , que parece tão claro, é todavia, motivo da larga controvérsia doutrinária.

                   Ressalta o professor Alberto Nogueira  [44]  que no campo tributário, os limites estão suficientemente explicitados , na Constituição brasileira de 1988, vinculando o legislador à observância dos princípios ali especificados e sempre obrigados a impregnar as normas infraconstitucionais do conteúdo democrático, que é a pedra de toque de nossa ordem tributária. O programa traçado pelo Constituinte, em nome da sociedade brasileira, terá de ser respeitado pelo legislador, não podendo este se afastar do regramento fixado para a ordem tributária.           

                   Afirma, ainda[45] ,  que nunca é demais lembrar que na Constituição de 1988 , além da presença de um corpo fechado de normas, pertinentes ao Sistema Tributário Nacional ( arts. 145 a 162 ) , tiveram   destaque   os   Princípios    Gerais

( arts.145 a 149 ) e as Limitações ao Poder de Tributar ( arts. 150 a 152 ) com minuciosa explicitação de normas dirigentes, no mais aperfeiçoado modelo do mundo inteiro.  

                   Do que concluímos da  explanação do prof. Alberto Nogueira, [46] pelo fato de hoje em dia, ser o tributo considerado como relação jurídica, e tendo o Brasil adotado, com a Constituição de 1988, o regime definido como Estado Democrático de Direito há de se impor ao legislador limites que façam respeitar os direitos , garantias e princípios catalogados na constituição, e tais limites seriam tanto formais quanto substanciais, porquanto, de outra forma tais direitos , garantias e princípios, explícita  e implicitamente adotados na Constituição de 1988, não atenderiam à regra imperativa dos parágrafos 1º e 2º do art. 5º , relativamente a sua  aplicação imediata.

 

  

CONCLUSÃO

 

 

                   O presente trabalho  teve por finalidade aprofundar o estudo do tema selecionado pelo professor naquilo relacionado com as limitações decorrentes de vedações, suas espécies e os limites formais e substanciais.

                   Por este motivo nada tem de inédito , razão pela qual foram citados os ensinamentos dos autores elencados na Bibliografia deste trabalho.

                   Tema interessante, porém confessamos ter tido bastante dificuldade em desenvolvê-lo , contudo, vencidas as barreiras iniciais, procuramos elaborá-lo dentro de nossas limitações , porém acreditamos ter chegado a um resultado razoável.

                   Releva ressaltar que não consultamos toda a bibliografia elencada pelo professor  para o tema porque , como acima já mencionamos , procuramos elaborar um trabalho simples  para avivar em nossa memória conceitos já esquecidos e, também , porque tivemos o objetivo de buscar a melhor compreensão sobre o tema.

 

 

BIBLIOGRAFIA

 

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3 - BALEEIRO , Aliomar – Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar – 5ª edição , editora Forense, 1977.

4 - BONAVIDES , Paulo  - Curso de Direito Constitucional – Malheiros Editores, 7ª edição revista, atualizada e ampliada , 1997.

5 - BRITO, Edvaldo – “ Reforma Tributária Inconstitucional ” , in Curso de Direito Tributário , 4ª edição , Belém, Ed. Cejup -  Centro de  Extensão Universitária, 1995 , vol. 2 .

6 - COÊLHO , Sacha Calmon Navarro – Teoria Geral do Tributo e da Exoneração Tributária  - Editora Revista dos Tribunais , 1982.

JUNIOR,  Luiz Emygdio F. da Rosa  - Manual de Direito Financeiro e Direito Tributário – Editora Livraria Freitas Bastos , 4ª edição , revista e atualizada, 1983.

7 -  JUNIOR,  Luiz Emygdio F. da Rosa – Manual de Direito Financeiro & Tributário – Jurisprudência atualizada até dezembro de 1997 , 12ª edição , Editora Renovar , 1998.

8 - MARTINS , Ives Gandra da Silva – Coordenador – Pesquisas Tributárias – nova série – 4 – Imunidades Tributárias, Editora Revista dos Tribunais, 1998.

9 - MARTINS , Ives Gandra da Silva – Sistema Tributário na Constituição de 1988 , Editora Saraiva, 3ª edição aumentada, 1991 .

10 - MARTINS , Ives Gandra da Silva – Comentários ao Código Tributário Nacional , vol. 1 e 2 , Editora Saraiva, 1998.

11 - NOGUEIRA , Alberto – Os limites da Legalidade Tributária no Estado Democrático de Direito . Fisco x Contribuinte na arena jurídica : ataque e defesa . Editora Renovar , 1996.

12 - NOGUEIRA , Alberto – O Devido Processo Legal Tributário , 2ª edição,  Editora Renovar , 1997.

13 - NOGUEIRA , Alberto – A Reconstrução dos Direitos Humanos da Tributação, Editora Renovar, 1997.

14 - NOGUEIRA ,  Rui Barbosa , Curso de Direito Tributário – Editora Saraiva , 5ª edição reescrita e atualizada , 1980.

15 - SILVA , José Afonso da – Aplicabilidade das Normas Constitucionais – Editora Revista dos Tribunais – 2ª edição revista e atualizada , 1982.

16 - SILVA , José Afonso da – Curso de Direito Constitucional Positivo – Malheiros Editores , 9ª edição, 4ª tiragem , 1994.

17 - SOARES , Orlando – Comentários à Constituição da República Federativa do Brasil – 9ª edição , Editora Forense , 1998.

18 - TEMER , Michel – Elementos de Direito Constitucional – Editora Revista dos Tribunais,  2ª edição revista e atualizada , 1984.